一、引言

受新冠肺炎疫情影响，各省陆续发布了有关疫情防控期间延迟上班、企业复工等内容的一系列规定。为加强房屋建筑和市政基础设施工程领域疫情防控，有序推动企业开复工，住房和城乡建设部办公厅于2020年2月26日印发关于《加强新冠肺炎疫情防控有序推动企业开复工工作的通知》（建办市〔2020〕5号）。该通知提及“规范工程价款结算，政府和国有投资工程不得以审计机关的审计结论作为工程结算依据，建设单位不得以未完成决算审计为由，拒绝或拖延办理工程结算和工程款支付”的要求，再次引起了我们的关注。

而《中华人民共和国审计法》第二十二条规定：审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算，进行审计监督。实务中，对于此类政府投资和以政府投资为主的建设工程项目，相关的施工合同中不乏约定“以审计结论作为工程结算依据”或类似条款的情形，那么该类条款应该如何理解和适用？建设单位与施工单位（分包的情况下还有总承包单位和分包单位）是按照签订的建设工程施工合同直接确定结算价款，还是要按照审计机关的审计结果进行结算？本文拟就该问题进行探讨和分析。

二、关于“以审计结论作为工程结算依据”的具体讨论分析

1.明确区分行政审计和非行政审计

从广义上讲，工程造价的审计是指对承包单位提交工程结算资料进行审核的活动，其既可以是国家审计机关的审计，也可以是建设方、中介机构对结算资料的审计。行政审计与建设工程价款结算系两种不同的法律关系，前者系行政法律关系，后者系民事法律关系。

工程造价审计是在工程价款结算过程中广泛存在的程序，可分为投资主体内部审计、建筑承包单位内部审计和社会中介机构审计，并不特指行政审计。

重庆市高级人民法院在重庆市吉力建设集团有限公司与莫正林建设工程施工合同纠纷申请再审民事裁定书（案号：（2017）渝民申1709号）中认为：根据《中华人民共和国审计法》的规定，国家审计机关对工程建设单位进行审计是一种行政监督行为，审计人与被审计人之间因国家审计发生的法律关系与本案当事人之间的民事法律关系性质不同。因此，在民事合同中，当事人对接受行政审计作为确定民事法律关系依据的约定，应当具体明确，而不能通过解释推定的方式，认为在合同签订时，当事人已经同意接受国家机关的审计行为对民事法律关系的介入。

因此，除非双方当事人明确约定以行政审计作为工程价款结算依据，否则不能仅凭借约定“审计”即推定双方存在以行政审计结论作为工程价款结算依据的意思表示。

2.“以审计结果为竣工结算依据”已被全国人大取消，该“审计”特指行政审计。

近年来，北京、上海、山东、江西等多个地区先后出台了地方性审计条例或审计监督条例，规定政府投资和以政府投资为主的建设项目“以审计结果作为工程竣工结算依据”。规定“以审计结果作为建设工程竣工结算依据”出发点是为了保护国有资产不流失、监督财政资金合理使用。

但是此类规定以行政定价代替市场定价，损害了自愿、公平、公正的市场交易原则，严重损害了施工单位的合法权益。一些政府投资工程的建设单位以等候审计结果为由拖延工程结算时间，进而拖延支付工程款，导致施工单位不堪负重，并直接影响对材料、设备供应商及劳务企业、农民工工资的款项结算和支付。审计机关和被审计单位之间是一种行政监督关系，审计机关并没有对具体交易行为进行定价的权力。因此，广大施工单位反响强烈，呼吁撤销此规定。

此后，全国人大常委会法工委在回复中国建筑业协会《关于对地方性法规中以审计结果作为政府投资建设项目竣工结算依据有关规定提出的审查建议的复函》（法工备函【2017】22号）中指出，地方性法规中直接以审计结果作为竣工结算依据和应当在招标文件中载明或者在合同中约定以审计结果作为竣工结算依据的规定，限制了民事权利，超越了地方立法权限，应当予以纠正。且法工委已将研究意见印送各省、自治区、直辖市人大常委会。目前，有关地方人大常委会正在对地方性法规中的相关规定自行清理、纠正。

同时也应当特别注意到，该复函规定并不包括双方当事人在合同中自行约定以审计结果作为结算依据的情形。

3.若合同中明确约定了以审计机关的审计结果作为结算依据，该约定是否有效？

对于合同中明确约定了以审计机关的审计结果作为结算依据，这一约定是否有效，实践中存在争议。一种观点认为，这一约定突破了合同相对性，使得双方当事人的风险不可控，不应作有效处理。另一种观点认为，该约定仅是双方关于结算方式的约定，只要是一致的真实意思表示，应该有效。相关的司法裁判观点如下：

（1）2001年4月2日，《最高人民法院关于建设工程承包合同案件中双方当事人已确认的工程决算价款与审计部门审计的工程决算价款与审计部门审计的工程决算价款不一致时如何适用法律问题的电话答复意见》[（2001）民他字第2号]答复:审计是国家对建设单位的一种行政监督，不影响建设单位与承建单位的合同效力。建设工程承包合同案件应以当事人的约定作为法院判决的依据。只有在合同明确约定以审计结论作为结算依据或者合同约定不明确、合同约定无效的情况下，才能将审计结论作为判决的依据。

（2）最高人民法院在重庆建工集团股份有限公司与中铁十九局集团有限公司建设工程合同纠纷再审案（案号：（2012）民提字第205号）中认为：①根据审计法的规定及其立法宗旨，法律规定审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算进行审计监督，目的在于维护国家财政经济秩序，提高财政资金使用效益，防止建设项目中出现违规行为。重庆建工集团与中铁十九局之间关于案涉工程款的结算，属于平等民事主体之间的民事法律关系。因此，本案诉争工程款的结算，与法律规定的国家审计的主体、范围、效力等，属于不同性质的法律关系问题，即无论案涉工程是否依法须经国家审计机关审计，均不能认为国家审计机关的审计结论，可以成为确定本案双方当事人之间结算的当然依据，故对重庆建工集团的上述主张，本院不予采信，对案涉工程的结算依据问题，应当按照双方当事人的约定与履行等情况确定。②分包合同中对合同最终结算价约定按照业主审计为准，系因该合同属于分包合同，其工程量与工程款的最终确定，需依赖合同之外的第三人即业主的最终确认。因此，对该约定的理解，应解释为工程最终结算价须通过专业的审查途径或方式，确定结算工程款的真实合理性，该结果须经业主认可，而不应解释为须在业主接受国家审计机关审计后，依据审计结果进行结算。根据审计法的规定，国家审计机关的审计系对工程建设单位的一种行政监督行为，审计人与被审计人之间因国家审计发生的法律关系与本案当事人之间的民事法律关系性质不同。因此，在民事合同中，当事人对接受行政审计作为确定民事法律关系依据的约定，应当具体明确，而不能通过解释推定的方式，认为合同签订时，当事人已经同意接受国家机关的审计行为对民事法律关系的介入。因此，重庆建工集团所持分包合同约定了以国家审计机关的审计结论作为结算依据的主张，缺乏事实和法律依据，本院不予采信。

（3）四川省高级人民法院在惠生工程（中国）有限公司、中国石油四川石化有限责任公司建设工程施工合同纠纷二审案件中（案号：（2018）川民终46号）认为：关于本案工程款是否应依据审计结论作为结算依据。本案中，双方当事人在《中心化验室PC合同》通用条款中约定，应按国家及中石油公司有关规定办理工程结算及最终付款手续；在专用条款中又约定“经审计后的工程结算额为最终合同金额”。可见，本案工程的价款是按国家及中石油公司的有关规定办理结算，并以审计后的结算金额予以确定。而根据中石油公司的相关规定，对于本案工程的结算由中石油公司审计部与监察部委托中国石油审计服务中心联合中介机构组成审计监察组，进行审计监察，并最终确认工程款金额。中石油公司审计部对本案工程概算内及概算外的费用进行审计过程中，惠生公司授权代表参与了审计工作，并在部分《审计工作底稿》上签字确认。因此，中石油公司审计部对本案工程费用审计确认的金额作为本案工程价款结算的依据，符合合同约定。惠生公司上诉认为一审判决依据中石油公司审计部认定的金额作为本案工程结算金额错误的理由不成立，本院不予采纳。

结合上述案例，笔者倾向性认为：若当事人约定以审计结果作为工程款结算依据的，审计结果已经转化为民事合同中双方当事人约定的一部分，是双方当事人对于自己权利的处分，当事人双方应当受到合同的约束。

特别提示：承包单位投标时应当注意招标文件中的审计要求，充分考虑自身的风险承受能力。在合同谈判阶段，要尽力排除适用审计结果的不利条款，使得结算条款尽可能地合理、明确，特别对结算时限、结算依据等在合同中作明确约定。

4.发包人不得以未完成审计作为延期工程过程结算的理由，拖延办理结算和支付工程款

2020年1月22日，四川省住房和城乡建设厅发布了《关于房屋建筑和市政基础设施工程推行施工过程结算的通知》（川建行规【2020】1号），2020年3月1日起执行，有效期5年。该通知指出：国有投资的项目，发包人要加强与发改、财政和审计部门的沟通衔接，做好施工过程结算相关工作。发包人不得以未完成审计作为延期工程过程结算的理由，拖延办理结算和支付工程款。

最高人民法院在唐山湾三岛旅游区旅游开发建设有限公司、北京中海北方港口工程有限公司建设工程施工合同纠纷二审案件（案号：（2019）最高法民终136号 ）中认为：①双方一致认可涉案工程于2014年11月已经交工使用。无论双方所签合同性质是建设工程施工合同，还是BT项目合同，对唐山三岛而言，取得了由中海北方投资建设的项目并实际投入使用，其合同目的都早已经得以实现。而中海北方作为合同另一方当事人，投入了超出预期的巨额资金进行建设，在项目建成交付后相当长的时间内，却因审计机构无法形成审计结论而迟迟不能收回投资，无法实现合同目的。②唐山三岛认为，即便将鉴定结论视为审计报告完成，根据双方合同约定，剩余第二笔、第三笔款项的付款时间节点应当是在判决生效之后的第十二个月和第二十四个月，现在还没到应当支付的时间。因工程施工资料不全等原因，涉案工程的审计工作进展缓慢，自2016年5月中海北方将结算资料交付唐山三岛开始，截至本案诉讼发生时，已历经两年多的时间审计结论一直无法形成。一审法院虽未对造成无法正常审计问题在双方当事人之间作出明确的责任认定，但是如果采信唐山三岛关于支付款项必须严格依照合同约定以审计结论形成后才能确定时间节点的抗辩主张，在本案审计结论长期无法形成的特殊情况下，对中海北方明显有失公允。鉴于唐山三岛自2014年11月接收项目投入使用起，已经长达数年，一审法院判令其一次性全部支付剩余尚欠工程款，并无不妥。

因此，笔者认为：审计结论长期无法形成，对当事人有失公允的，法院可以判决发包人一次性全部支付剩余尚欠工程款。笔者也特别提示发包人注意，不能“以审计结论作为工程结算依据”为由长期拖延办理结算和支付工程款。

三、结语

综上分析，笔者认为，就实务中经常出现的“以审计结论作为工程结算依据”约定，需要分析“审计”的特定含义，并结合不同的项目性质综合分析。在当事人双方签订施工合同并约定以审计结果作为工程款结算依据时，根据合同自由的一般原则，双方应当受到合同的约束，并按照合同约定予以履行。同时，合同当事人也需要注意使用此类约定时的限制性条件。